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存貨與固定資產(chǎn)均屬于企業(yè)的資產(chǎn),按照企業(yè)內(nèi)部控制管理要求,應(yīng)定期盤點(diǎn)且每年每年至少盤點(diǎn)一次。盤點(diǎn)結(jié)果如果與賬面記錄不符,應(yīng)于期末前查明原因,并根據(jù)企業(yè)的管理權(quán)限,經(jīng)股東大會(huì)或董事會(huì),或經(jīng)理(廠長)會(huì)議或類似機(jī)構(gòu)批準(zhǔn)后,在期末結(jié)賬前處理完畢。
由于二者的性質(zhì)不同,適用的具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不同,二者在處理盤盈盤虧的會(huì)計(jì)方式自然也不盡相同。
存貨或固定資產(chǎn)的盤盈盤虧在稅務(wù)方面可能會(huì)涉及到增值稅、企業(yè)所得稅;由于二者會(huì)計(jì)處理方式不同,帶來的稅會(huì)差異也自然不同。
一、存貨與固定資產(chǎn)盤盈的財(cái)稅處理差異
。ㄒ唬┐尕洷P盈的會(huì)計(jì)處理
1、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)前:
企業(yè)對(duì)于盤盈的存貨,根據(jù)“存貨盤存報(bào)告單”所列金額,作如下處理:
借:原材料、庫存商品等
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
2、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后:
盤盈的存貨,通常是由企業(yè)日常收發(fā)計(jì)量或計(jì)算上的差錯(cuò)所造成的,盤盈的存貨,按規(guī)定報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后,做如下處理:
借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
貸:管理費(fèi)用
。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)盤盈的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)固定資產(chǎn)盤盈的可能性是極小的,企業(yè)出現(xiàn)了固定資產(chǎn)的盤盈必定是企業(yè)以前會(huì)計(jì)期間少計(jì)、漏計(jì)而產(chǎn)生的,應(yīng)當(dāng)作為會(huì)計(jì)差錯(cuò)進(jìn)行更正處理,會(huì)計(jì)準(zhǔn)則這樣規(guī)定一定程度上控制人為的調(diào)劑利潤的可能性。
企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤盈的固定資產(chǎn),應(yīng)作為前期差錯(cuò)處理。盤盈的固定資產(chǎn)通過“以前年度損益調(diào)整”科目核算。
盤盈的固定資產(chǎn),應(yīng)按以下規(guī)定確定其入賬價(jià)值:
如果同類或類似固定資產(chǎn)存在活躍市場(chǎng)的,按同類或類似固定資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)格,減去按該項(xiàng)資產(chǎn)的新舊程度估計(jì)的價(jià)值損耗后的余額,作為入賬價(jià)值;
如果同類或類似固定資產(chǎn)不存在活躍市場(chǎng)的,按該項(xiàng)固定資產(chǎn)的預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值,作為入賬價(jià)值。
1、發(fā)生固定資產(chǎn)盤盈
借:固定資產(chǎn)
貸:累計(jì)折舊
貸:以前年度損益調(diào)整
2、調(diào)整企業(yè)所得稅(視情況)
借:以前年度損益調(diào)整
貸:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交所得稅
3、將“以前年度損益調(diào)整”科目余額調(diào)整到“利潤分配”科目
借:以前年度損益調(diào)整
貸:利潤分配—未分配利潤
。ㄈ┐尕浥c固定資產(chǎn)盤盈的稅務(wù)處理及稅會(huì)差異分析
1、增值稅:
存貨與固定資產(chǎn)盤盈均不涉及增值稅,即因盤盈產(chǎn)生的收入不涉及增值稅納稅義務(wù)。
2、企業(yè)所得稅:
《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第二十二條規(guī)定,企業(yè)所得稅法第六條第(九)項(xiàng)所稱其他收入,是指企業(yè)取得的除企業(yè)所得稅法第六條第(一)項(xiàng)至第(八)項(xiàng)規(guī)定的收入外的其他收入,包括企業(yè)資產(chǎn)溢余收入、逾期未退包裝物押金收入、確實(shí)無法償付的應(yīng)付款項(xiàng)、已作壞賬損失處理后又收回的應(yīng)收款項(xiàng)、債務(wù)重組收入、補(bǔ)貼收入、違約金收入、匯兌收益等。
因此,存貨與固定資產(chǎn)的盤盈收入屬于企業(yè)所得稅的應(yīng)稅收入。
存貨盤盈的會(huì)計(jì)處理是計(jì)入了當(dāng)期損益,不產(chǎn)生企業(yè)所得稅的稅會(huì)差異。
固定資產(chǎn)盤盈在會(huì)計(jì)方面視為是會(huì)計(jì)差錯(cuò),是通過“以前年度損益調(diào)整”科目最終進(jìn)入的以前年度所有者權(quán)益,同時(shí)按規(guī)定計(jì)提企業(yè)所得稅;而稅務(wù)方面則視為是當(dāng)期的收入,按規(guī)定計(jì)入當(dāng)期應(yīng)稅所得。會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理方面,既有前述的不同點(diǎn)也有相同點(diǎn)。相同點(diǎn)就是如果企業(yè)盤盈的當(dāng)期要繳納企業(yè)所得稅的話,雖然會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理方式不一致,但是處理結(jié)果是一樣的,只是在進(jìn)行企業(yè)所得稅申報(bào)時(shí)注意申報(bào)表的調(diào)整。
(四)盤盈的存貨與固定資產(chǎn)后期的成本費(fèi)用扣除問題
經(jīng)常有人誤以為盤盈的存貨與固定資產(chǎn)沒有發(fā)票會(huì)影響后期的成本費(fèi)用扣除,其實(shí)這是一個(gè)誤區(qū)。只要我們?cè)诒P盈時(shí)依法做了企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入的申報(bào),后期就可以依法在企業(yè)所得稅稅前進(jìn)行成本費(fèi)用的扣除。
二、存貨與固定資產(chǎn)盤虧的財(cái)稅處理差異
。ㄒ唬┐尕洷P虧的會(huì)計(jì)處理
1、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)前:
、倨髽I(yè)對(duì)于盤虧的存貨,根據(jù)“存貨盤存報(bào)告單”所列金額,作如下處理:
借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
貸:原材料、庫存商品等
、诖尕洶l(fā)生非正常損失引起存貨盤虧:
借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
貸:原材料等
貸:應(yīng)交稅費(fèi)—應(yīng)交增值稅(進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出)
2、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后:
對(duì)于盤虧的存貨應(yīng)根據(jù)造成盤虧的原因,分別情況進(jìn)行處理:
、賹儆诙~內(nèi)損耗以及存貨日常收發(fā)計(jì)量上的差錯(cuò),報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后:
借:管理費(fèi)用
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
、趯儆趹(yīng)由過失人賠償?shù)膿p失,賬務(wù)處理為:
借:其他應(yīng)收款
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
、蹖儆谧匀粸(zāi)害等不可抗拒的原因而發(fā)生的存貨損失,應(yīng)作如下賬務(wù)處理:
借:營業(yè)外支出—非常損失
其他應(yīng)收款——保險(xiǎn)賠款
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢——待處理流動(dòng)資產(chǎn)損溢
二)固定資產(chǎn)盤虧的會(huì)計(jì)處理
企業(yè)在財(cái)產(chǎn)清查中盤虧的固定資產(chǎn),通過“待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢“科目核算,盤虧造成的損失,通過”營業(yè)外支出—盤虧損失“科目核算,應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。
1、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)前:
借:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢
借:累計(jì)折舊
借:固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備
貸:固定資產(chǎn)
2、報(bào)經(jīng)批準(zhǔn)后:
、倏墒栈氐谋kU(xiǎn)賠償或過失人賠償
借:其他應(yīng)收款
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢
、诎磻(yīng)計(jì)入營業(yè)外支出的金額
借:營業(yè)外支出—盤虧損失
貸:待處理財(cái)產(chǎn)損溢—待處理固定資產(chǎn)損溢
(三)存貨與固定資產(chǎn)盤虧的增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額是否都需要轉(zhuǎn)出?
《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第二十四條規(guī)定,條例第十條第(二)項(xiàng)所稱非正常損失,是指因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)變質(zhì)的損失。
因此,根據(jù)該條規(guī)定,存貨與固定資產(chǎn)盤虧所造成損失需要進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出的僅限于“因管理不善造成被盜、丟失、霉?fàn)變質(zhì)的損失”,如果不是這幾種原因造成的盤虧損失則無需做增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。
鑒于固定資產(chǎn)的特殊性,如果固定資產(chǎn)在購置時(shí)按規(guī)定就沒有抵扣過增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的(不含沒有合法增值稅抵扣依據(jù)的情況),當(dāng)然在盤虧時(shí)也不存在進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出。同樣,如果盤虧的存貨是用于免稅商品生產(chǎn)等而沒有抵扣過進(jìn)項(xiàng)稅額,也不需要進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的轉(zhuǎn)出處理。
。ㄋ模┐尕浥c固定資產(chǎn)盤虧損失在企業(yè)所得稅稅前扣除的處理
存貨與固定資產(chǎn)盤虧損失在企業(yè)所得稅稅前扣除的主要依據(jù)是《企業(yè)資產(chǎn)損失所得稅稅前扣除管理辦法》(國家稅務(wù)總局公告2011年第 25號(hào))。
1、申報(bào)管理得形式:清單申報(bào)與專項(xiàng)申報(bào)
存貨盤虧中屬于“企業(yè)各項(xiàng)存貨發(fā)生的正常損耗”可采用清單申報(bào);其余的存貨與固定資產(chǎn)盤虧損失應(yīng)使用專項(xiàng)申報(bào);分不清楚的,也使用專項(xiàng)申報(bào)。
2、存貨與固定資產(chǎn)盤虧損失的“資產(chǎn)損失確認(rèn)證據(jù)”
公告涉及存貨與固定資產(chǎn)盤虧損失的有如下條款:
第十八條規(guī)定,特定事項(xiàng)的企業(yè)內(nèi)部證據(jù),是指會(huì)計(jì)核算制度健全、內(nèi)部控制制度完善的企業(yè),對(duì)各項(xiàng)資產(chǎn)發(fā)生毀損、報(bào)廢、盤虧、死亡、變質(zhì)等內(nèi)部證明或承擔(dān)責(zé)任的聲明,主要包括:
。ㄒ唬┯嘘P(guān)會(huì)計(jì)核算資料和原始憑證;
。ǘ┵Y產(chǎn)盤點(diǎn)表;
。ㄈ┫嚓P(guān)經(jīng)濟(jì)行為的業(yè)務(wù)合同;
。ㄋ模┢髽I(yè)內(nèi)部技術(shù)鑒定部門的鑒定文件或資料;
。ㄎ澹┢髽I(yè)內(nèi)部核批文件及有關(guān)情況說明;
。⿲(duì)責(zé)任人由于經(jīng)營管理責(zé)任造成損失的責(zé)任認(rèn)定及賠償情況說明;
。ㄆ撸┓ǘù砣恕⑵髽I(yè)負(fù)責(zé)人和企業(yè)財(cái)務(wù)負(fù)責(zé)人對(duì)特定事項(xiàng)真實(shí)性承擔(dān)法律責(zé)任的聲明。
第二十六條 存貨盤虧損失,為其盤虧金額扣除責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
(一)存貨計(jì)稅成本確定依據(jù);
(二)企業(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定、責(zé)任人賠償說明和內(nèi)部核批文件;
。ㄈ┐尕洷P點(diǎn)表;
。ㄋ模┐尕洷9苋藢(duì)于盤虧的情況說明。
第二十七條 存貨報(bào)廢、毀損或變質(zhì)損失,為其計(jì)稅成本扣除殘值及責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
。ㄒ唬┐尕浻(jì)稅成本的確定依據(jù);
。ǘ┢髽I(yè)內(nèi)部關(guān)于存貨報(bào)廢、毀損、變質(zhì)、殘值情況說明及核銷資料;
。ㄈ┥婕柏(zé)任人賠償?shù)模瑧?yīng)當(dāng)有賠償情況說明;
。ㄋ模┰擁(xiàng)損失數(shù)額較大的(指占企業(yè)該類資產(chǎn)計(jì)稅成本10%以上,或減少當(dāng)年應(yīng)納稅所得、增加虧損10%以上,下同),應(yīng)有專業(yè)技術(shù)鑒定意見或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)報(bào)告等。
第二十八條 存貨被盜損失,為其計(jì)稅成本扣除保險(xiǎn)理賠以及責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
(一)存貨計(jì)稅成本的確定依據(jù);
(二)向公安機(jī)關(guān)的報(bào)案記錄;
(三)涉及責(zé)任人和保險(xiǎn)公司賠償?shù),?yīng)有賠償情況說明等。
第二十九條 固定資產(chǎn)盤虧、丟失損失,為其賬面凈值扣除責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
。ㄒ唬┢髽I(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定和核銷資料;
。ǘ┕潭ㄙY產(chǎn)盤點(diǎn)表;
(三)固定資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料;
(四)固定資產(chǎn)盤虧、丟失情況說明;
。ㄎ澹⿹p失金額較大的,應(yīng)有專業(yè)技術(shù)鑒定報(bào)告或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)報(bào)告等。
第三十條 固定資產(chǎn)報(bào)廢、毀損損失,為其賬面凈值扣除殘值和責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料;
。ǘ┢髽I(yè)內(nèi)部有關(guān)責(zé)任認(rèn)定和核銷資料;
。ㄈ┢髽I(yè)內(nèi)部有關(guān)部門出具的鑒定材料;
。ㄋ模┥婕柏(zé)任賠償?shù),?yīng)當(dāng)有賠償情況的說明;
(五)損失金額較大的或自然災(zāi)害等不可抗力原因造成固定資產(chǎn)毀損、報(bào)廢的,應(yīng)有專業(yè)技術(shù)鑒定意見或法定資質(zhì)中介機(jī)構(gòu)出具的專項(xiàng)報(bào)告等。
第三十一條 固定資產(chǎn)被盜損失,為其賬面凈值扣除責(zé)任人賠償后的余額,應(yīng)依據(jù)以下證據(jù)材料確認(rèn):
。ㄒ唬┕潭ㄙY產(chǎn)計(jì)稅基礎(chǔ)相關(guān)資料;
(二)公安機(jī)關(guān)的報(bào)案記錄,公安機(jī)關(guān)立案、破案和結(jié)案的證明材料;
。ㄈ┥婕柏(zé)任賠償?shù)模瑧?yīng)有賠償責(zé)任的認(rèn)定及賠償情況的說明等。
存貨與固定資產(chǎn)盤點(diǎn)屬于日常業(yè)務(wù),盤盈盤虧的財(cái)稅處理是每一個(gè)會(huì)計(jì)人員都應(yīng)牢記的,其實(shí)這是會(huì)計(jì)職稱考試等經(jīng)常作為重點(diǎn)考點(diǎn)之一的。
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